稅務(wù)總局：全面實(shí)施營(yíng)改增的效應(yīng)

從今年5月1日起，我國(guó)全面實(shí)施了增值稅改革。營(yíng)改增不但是我國(guó)稅收制度的重要變革，同時(shí)承擔(dān)起減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)變的歷史重任。

全面實(shí)施營(yíng)改增的改制效應(yīng)

全面實(shí)施營(yíng)改增從改制效應(yīng)分析，主要是實(shí)現(xiàn)統(tǒng)一稅法、合理稅制、優(yōu)化結(jié)構(gòu)的稅制改革目標(biāo)。

全面實(shí)施營(yíng)改增首先在于統(tǒng)一稅法。在服務(wù)業(yè)全面實(shí)施營(yíng)改增前，我國(guó)實(shí)行二元稅制：對(duì)工商業(yè)征收增值稅，基本稅率適用17%，優(yōu)惠稅率適用13%，簡(jiǎn)易征收稅率適用3%；對(duì)服務(wù)業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅，適用3%和5%兩檔稅率。由于工商業(yè)、服務(wù)業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)適用稅種、稅率和計(jì)稅依據(jù)不同，稅收負(fù)擔(dān)自然存在較大差異。在統(tǒng)一市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下，針對(duì)不同產(chǎn)業(yè)采用兩種不同稅制，既不公平，也不合理。全面實(shí)施營(yíng)改增，將二元稅制改為一元稅制，從而構(gòu)建有利于形成統(tǒng)一稅法、公平稅負(fù)、平等競(jìng)爭(zhēng)的稅收環(huán)境。

全面實(shí)施營(yíng)改增核心是消除重復(fù)征稅。我國(guó)長(zhǎng)期以來(lái)工商業(yè)、服務(wù)業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)分別征收增值稅和營(yíng)業(yè)稅，按全額征收的營(yíng)業(yè)稅存在嚴(yán)重的重復(fù)征稅缺陷。通過(guò)全面實(shí)施營(yíng)改增消除重復(fù)征稅可分為兩種情況：一種是服務(wù)企業(yè)外購(gòu)貨物和服務(wù)繳納的增值稅允許抵扣，從而消除企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的重復(fù)征稅；另一種是服務(wù)企業(yè)為下游企業(yè)提供服務(wù)發(fā)生的增值稅，由下游企業(yè)抵扣從而消除產(chǎn)業(yè)交往中的重復(fù)征稅。全面實(shí)施營(yíng)改增將不動(dòng)產(chǎn)納入征稅范圍，同時(shí)納入抵扣范圍，從而實(shí)現(xiàn)了真正意義上的現(xiàn)代消費(fèi)型增值稅制度。

全面實(shí)施營(yíng)改增也有利于優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)。我國(guó)現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)是以流轉(zhuǎn)稅為主體，流轉(zhuǎn)稅雖然具有穩(wěn)定收入、簡(jiǎn)化稅制、利于征管的優(yōu)勢(shì)，但同時(shí)存在稅制不公平、不合理的缺陷。因?yàn)榱鬓D(zhuǎn)稅是按銷售額計(jì)算征稅，而不是按利潤(rùn)或收益所得額計(jì)算征稅，由于我國(guó)不同行業(yè)利潤(rùn)率差異大，如果按統(tǒng)一稅率征收，對(duì)于利潤(rùn)率低的企業(yè)稅負(fù)會(huì)偏重，而對(duì)利潤(rùn)率高的企業(yè)稅負(fù)可能偏低。另外，流轉(zhuǎn)稅在經(jīng)濟(jì)平衡時(shí)矛盾不突出，但隨著經(jīng)濟(jì)下行，企業(yè)利潤(rùn)率下降，按銷售額征稅會(huì)加重企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，使矛盾突現(xiàn)。而所得稅由于按企業(yè)利潤(rùn)或個(gè)人收入征稅，相對(duì)比較公平、合理。通過(guò)營(yíng)改增減輕企業(yè)流轉(zhuǎn)稅負(fù)的同時(shí)會(huì)提高企業(yè)所得稅負(fù)，同時(shí)可為資源稅、環(huán)境稅和個(gè)人所得稅改革預(yù)留改革空間，以實(shí)現(xiàn)降低間接稅比重，提高直接稅比重，優(yōu)化我國(guó)稅制結(jié)構(gòu)目標(biāo)。

全面實(shí)施營(yíng)改增的減稅效應(yīng)

我國(guó)自2012年實(shí)施營(yíng)改增試點(diǎn)以來(lái)，稅收增長(zhǎng)也由高增長(zhǎng)向中低增長(zhǎng)轉(zhuǎn)變，這不但有經(jīng)濟(jì)下行原因，與營(yíng)改增也有一定關(guān)聯(lián)。截至2015年，營(yíng)改增共減稅6000億元以上，今年全面實(shí)施營(yíng)改增減稅預(yù)計(jì)更是高達(dá)5000億元以上。全面實(shí)施營(yíng)改增引發(fā)的減稅可分為試點(diǎn)企業(yè)直接減稅和下游企業(yè)間接減稅兩種情況，前者可稱為企業(yè)減稅，后者可稱為產(chǎn)業(yè)減稅。全面實(shí)施營(yíng)改增已成為我國(guó)最為重要的減稅改革。

試點(diǎn)企業(yè)直接減稅效應(yīng)。由于在營(yíng)改增前服務(wù)業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅，所存在的重復(fù)征稅主要是指服務(wù)企業(yè)從上游企業(yè)購(gòu)入材料和設(shè)備繳納增值稅不能在服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅中抵扣，以及服務(wù)企業(yè)向服務(wù)企業(yè)購(gòu)買(mǎi)服務(wù)承擔(dān)營(yíng)業(yè)稅不能抵扣，從而形成企業(yè)性重復(fù)征稅。營(yíng)改增服務(wù)業(yè)外購(gòu)材料、設(shè)備、服務(wù)承擔(dān)的進(jìn)項(xiàng)增值稅允許在服務(wù)銷項(xiàng)增值稅中抵扣，從而避免了服務(wù)企業(yè)與上游企業(yè)之間的重復(fù)征稅，減輕了營(yíng)改增試點(diǎn)服務(wù)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公布的數(shù)據(jù)，我國(guó)全面實(shí)施營(yíng)改增以來(lái)，減稅和持平企業(yè)比例高達(dá)78.7%，增稅企業(yè)僅為1.3%，說(shuō)明減稅效果較為明顯。但是，營(yíng)改增對(duì)不同試點(diǎn)企業(yè)帶來(lái)的減稅影響有所差異，主要取決于以下五方面因素：一是稅率高低，稅率提高幅度越大，產(chǎn)生增稅負(fù)面影響越大，反之則越小。二是抵扣多少，抵扣項(xiàng)目占收入比與減稅幅度呈正比，以及抵扣項(xiàng)目稅率高低與減稅幅度呈正比，從上游企業(yè)購(gòu)買(mǎi)可抵扣額越多，稅負(fù)越輕，反之則越重。三是減免優(yōu)惠，繼續(xù)保留減免稅政策，以及境外服務(wù)由征稅改為免稅、或由免稅改為零稅率均會(huì)減輕企業(yè)稅負(fù)。四是即征即退，由于處于中間環(huán)節(jié)的企業(yè)減免稅雖然會(huì)減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，但卻使下游增值稅一般納稅人納稅因無(wú)法享有抵扣而增加稅負(fù)，結(jié)果可能不但不能減輕稅負(fù)，反而會(huì)加重稅負(fù)。五是稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，企業(yè)營(yíng)改增前營(yíng)業(yè)稅為價(jià)內(nèi)稅，而營(yíng)改增后增值稅為價(jià)外稅，同時(shí)，營(yíng)改增后企業(yè)適用稅率也發(fā)生變化，但由于營(yíng)業(yè)稅和增值稅均為可轉(zhuǎn)嫁的間接稅，稅收變動(dòng)會(huì)影響企業(yè)定價(jià)決策以及價(jià)格變動(dòng)，所以試點(diǎn)企業(yè)稅負(fù)變動(dòng)還取決于稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁。在與下游企業(yè)的價(jià)格博弈中，試點(diǎn)企業(yè)如能通過(guò)提高價(jià)格轉(zhuǎn)嫁稅收，可減輕試點(diǎn)企業(yè)稅負(fù)。

產(chǎn)業(yè)鏈間接減稅效應(yīng)。試點(diǎn)服務(wù)企業(yè)由征收營(yíng)業(yè)稅改為增值稅，使下游增值納稅人由取得營(yíng)業(yè)稅發(fā)票不能抵扣改為取得增值稅發(fā)票可抵扣，從而避免了產(chǎn)業(yè)重復(fù)征稅，減輕了產(chǎn)業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。營(yíng)改增的產(chǎn)業(yè)稅負(fù)變化影響可以從以下四個(gè)方面分析：一是無(wú)論試點(diǎn)服務(wù)企業(yè)營(yíng)改增后增值稅負(fù)相對(duì)營(yíng)業(yè)稅負(fù)是增加還是減少，如果下游工商企業(yè)為增值稅一般納稅人稅負(fù)都將有所減少，主要原因是試點(diǎn)服務(wù)企業(yè)開(kāi)給下游工商企業(yè)增值稅一般納稅人專用發(fā)票都可作為下游工商企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，從而減輕了下游工商企業(yè)稅負(fù)。二是一般情況下，下游工商企業(yè)稅負(fù)變動(dòng)幅度要遠(yuǎn)大于上游服務(wù)企業(yè)稅負(fù)變動(dòng)，主要原因是上游服務(wù)企業(yè)稅負(fù)變動(dòng)是按改革后的增值稅和改革前的營(yíng)業(yè)稅差額計(jì)算，而下游工商企業(yè)稅負(fù)變動(dòng)是按試點(diǎn)服務(wù)企業(yè)開(kāi)給下游工商企業(yè)增值稅一般納稅人發(fā)票全額計(jì)算。所以，營(yíng)改增對(duì)下游工商企業(yè)正面激勵(lì)影響大于上游服務(wù)企業(yè)。三是下游服務(wù)業(yè)是一般納稅人還是非增值稅納稅人或小規(guī)模納稅人對(duì)企業(yè)稅負(fù)影響較大。在試點(diǎn)服務(wù)業(yè)營(yíng)改增后，下游增值稅一般納稅人取得服務(wù)業(yè)開(kāi)具增值稅發(fā)票允許抵扣，從而稅負(fù)減輕，而當(dāng)下游企業(yè)為小規(guī)模納稅人或非增值稅一般納稅人時(shí)不能抵扣，稅負(fù)有可能不減反增。四是一般納稅人和小規(guī)模企業(yè)減稅影響方式不同。從試點(diǎn)企業(yè)看，小規(guī)模企業(yè)減稅幅度大于一般納稅人。但從產(chǎn)業(yè)鏈看，如果下游企業(yè)為增值稅一般納稅人，試點(diǎn)企業(yè)和下游企業(yè)合計(jì)產(chǎn)業(yè)鏈稅減稅會(huì)遠(yuǎn)大于小規(guī)模納稅人。

全面實(shí)施營(yíng)改增的轉(zhuǎn)型效應(yīng)

全面實(shí)施服務(wù)業(yè)營(yíng)改增，使稅制適應(yīng)并促進(jìn)了我國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)優(yōu)化、產(chǎn)業(yè)層次提升、企業(yè)轉(zhuǎn)型發(fā)展、服務(wù)貿(mào)易增強(qiáng)，為可持續(xù)發(fā)展提供了動(dòng)力。

經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)優(yōu)化。全面實(shí)施營(yíng)改增有利于形成以服務(wù)經(jīng)濟(jì)為主體的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，主要從三個(gè)方面：一是消除了營(yíng)業(yè)稅制下重復(fù)征稅，減輕了服務(wù)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。二是通過(guò)服務(wù)業(yè)對(duì)下游企業(yè)開(kāi)具增值稅發(fā)票由下游企業(yè)抵扣，減輕下游工商企業(yè)稅負(fù)來(lái)拉動(dòng)服務(wù)業(yè)發(fā)展，以及服務(wù)業(yè)和工商業(yè)聯(lián)動(dòng)發(fā)展。三是通過(guò)生產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部服務(wù)部門(mén)獨(dú)立分離，以及服務(wù)業(yè)務(wù)外包來(lái)擴(kuò)大服務(wù)規(guī)模。近年來(lái)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)處于下行調(diào)整中，但第三產(chǎn)業(yè)比重明顯上升，雖然產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整有其內(nèi)在運(yùn)行規(guī)律，但全面實(shí)施營(yíng)改增對(duì)支持和促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整優(yōu)化起著重要作用。

產(chǎn)業(yè)層次提升。雖然營(yíng)改增對(duì)新興業(yè)態(tài)和傳統(tǒng)業(yè)態(tài)影響性質(zhì)相同，但不同層次服務(wù)業(yè)從營(yíng)改增獲益有所不同，總的特點(diǎn)是產(chǎn)業(yè)層次和技術(shù)含量高的現(xiàn)代服務(wù)企業(yè)得益大于產(chǎn)業(yè)層次和技術(shù)含量低的傳統(tǒng)服務(wù)企業(yè)。在服務(wù)業(yè)營(yíng)改增試點(diǎn)中，利用信息技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)先進(jìn)技術(shù)的服務(wù)業(yè)從此次稅改獲益較大。這些新興業(yè)態(tài)網(wǎng)絡(luò)服務(wù)企業(yè)，服務(wù)經(jīng)營(yíng)規(guī)模龐大、所需設(shè)備規(guī)模相對(duì)較大，大都又處于設(shè)備投入更新階段，從而能獲得較多進(jìn)項(xiàng)抵扣。因此，營(yíng)改增有利于做大做強(qiáng)研發(fā)、設(shè)計(jì)、物流和營(yíng)銷等高端服務(wù)業(yè)，促進(jìn)服務(wù)業(yè)在產(chǎn)業(yè)層次上從低端走向中高端，從傳統(tǒng)走向現(xiàn)代。

企業(yè)轉(zhuǎn)型發(fā)展。服務(wù)業(yè)全面實(shí)施營(yíng)改增對(duì)企業(yè)組織結(jié)構(gòu)和組織方式創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)、轉(zhuǎn)型發(fā)展具有積極推進(jìn)作用。一是利于服務(wù)外包發(fā)展。雖然由企業(yè)外部提供服務(wù)仍要由提供服務(wù)企業(yè)繳納增值稅，但可以由接受服務(wù)企業(yè)從增值稅進(jìn)項(xiàng)稅中抵扣，使內(nèi)部提供服務(wù)還是外部提供服務(wù)不影響企業(yè)稅負(fù)，有利于企業(yè)內(nèi)部服務(wù)部門(mén)從生產(chǎn)企業(yè)分離，促進(jìn)外包服務(wù)發(fā)展。二是推動(dòng)主輔分離發(fā)展。企業(yè)服務(wù)部門(mén)獨(dú)立出來(lái)，有利于產(chǎn)業(yè)分離發(fā)展，促進(jìn)企業(yè)做強(qiáng)主業(yè)，做大輔業(yè)，促進(jìn)服務(wù)業(yè)經(jīng)營(yíng)規(guī)模擴(kuò)大，發(fā)揮服務(wù)業(yè)規(guī)模經(jīng)濟(jì)效益。三是促進(jìn)可持續(xù)發(fā)展。全面實(shí)施營(yíng)改增不但擴(kuò)大了征稅范圍，更是增加了抵扣項(xiàng)目，尤其是在固定資產(chǎn)設(shè)備抵扣基礎(chǔ)上，進(jìn)一步將納稅人購(gòu)入不動(dòng)產(chǎn)納入進(jìn)項(xiàng)稅抵扣范圍，使增值稅一般納稅人購(gòu)入不動(dòng)產(chǎn)投資成本降低9.91%，可有效拉動(dòng)投資，利于增加有效供給，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展。

服務(wù)貿(mào)易增強(qiáng)。全面實(shí)施營(yíng)改增對(duì)于境內(nèi)企業(yè)向境外單位提供服務(wù)，視同產(chǎn)品出口均可享受免稅或零稅率待遇，促進(jìn)了國(guó)際國(guó)內(nèi)兩個(gè)市場(chǎng)對(duì)接，實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際通行稅制的接軌，減輕了跨境服務(wù)貿(mào)易稅負(fù)，有利于降低服務(wù)貿(mào)易成本，提升服務(wù)貿(mào)易企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，增強(qiáng)企業(yè)參與全球資源配置的能力。營(yíng)改增之后，總部為下屬企業(yè)提供服務(wù)開(kāi)具增值稅發(fā)票，可在下屬企業(yè)作進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，減輕了公司總部為下屬企業(yè)提供服務(wù)的稅收負(fù)擔(dān)，使國(guó)際性跨國(guó)公司總部或地區(qū)總部落戶意愿增強(qiáng)。（作者為上海財(cái)經(jīng)大學(xué)公共經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院教授、博士生導(dǎo)師 胡怡建）